Como es sabido, el RESICO de personas físicas es un régimen en el que no se determina una utilidad, sino que el impuesto se calcula aplicando una tasa sobre el total de ingresos, sin deducciones. En este sentido, surge el cuestionamiento sobre cómo realizar el cálculo de la renta gravable para efectos del cálculo de la Participación de los Trabajadores en el Reparto de Utilidades de la Empresa (PTU).

Renta gravable en el RESICO de Personas Físicas
El último párrafo del Artículo 113-G de la Ley del Impuesto sobre la Renta (ISR) precisa, para el RESICO de personas físicas, cómo determinar la renta gravable que sirve como base para el cálculo de la PTU.

En ese sentido, se indica que esta renta gravable será determinada “al disminuir de la totalidad de los ingresos del ejercicio efectivamente cobrados y amparados por los comprobantes fiscales digitales por Internet, que correspondan a las actividades por las que deba determinarse la utilidad, el importe de los pagos de servicios y la adquisición de bienes o del uso o goce temporal de bienes, efectivamente pagados en el mismo ejercicio y estrictamente indispensables para la realización de las actividades por las que se deba calcular la utilidad; así como los pagos que a su vez sean exentos para el trabajador en los términos del artículo 28, fracción XXX de esta Ley”.

Lo anterior se vería de la siguiente forma:

De este cálculo resaltan diversos puntos que vale la pena analizar.

Disminución de erogaciones sin limite
Nótese que para efectos de hacer el cálculo de la determinación de la renta gravable se podrán disminuir “el importe de los pagos de servicios y la adquisición de bienes o del uso o goce temporal de bienes, efectivamente pagados en el mismo ejercicio y estrictamente indispensables para la realización de las actividades”.

Por lo tanto, para disminuir una erogación para efectos de la renta gravable, solamente deben cumplirse dos requisitos:

• Que haya sido efectivamente pagada en el mismo ejercicio
• Que sea estrictamente indispensable

Paralelamente, el Régimen de Actividades Empresariales y Profesionales (RAEP) es más limitado. El antepenúltimo párrafo del Artículo 109 indica que la renta gravable será “la utilidad fiscal que resulte de conformidad con este artículo”. Luego, la utilidad fiscal se determina “disminuyendo de la totalidad de los ingresos acumulables obtenidos por las actividades empresariales o por la prestación de servicios profesionales, las deducciones autorizadas en esta Sección [I]”. Estas deducciones serán autorizadas cuando cumplan lo que señala el Artículo 105, el cual a su vez refiere al Artículo 27, y el 103 cuando refiere al 28 de la misma Ley.

Por lo tanto, se encuentra una diferencia fundamental.

Sería ocioso señalar lo que indican los Artículos 103, 105, 27 o 28 citados pues son reconocidos los diversos requisitos que contemplan a fin de hacer válidas las deducciones.

En resumen, es posible interpretar que para determinar la renta gravable, como persona física inscrita en el RESICO, se podrá reducir cualquier erogación únicamente cumpliendo con el requisito de que sean efectivamente pagados y estrictamente indispensables.

A fin de ilustrar el efecto de lo anterior, tómense el siguiente supuesto (sin contemplar el efecto del IVA):

• Dos personas físicas distintas: una inscrita en el RESICO y otra en el RAEP
• Ambos sujetos obtuvieron ingresos efectivamente cobrados de 100,000 pesos.
• Ambos realizaron las siguientes erogaciones (estrictamente indispensables para su actividad):
  • Compra de inventario por 30,000
  • Servicios administrativos por 10,000
  • Renta pagada en efectivo por 5,000
  • Gastos de viaje por alimentación (en 10 días) [*] por $17,500
  • Compra de combustibles sin CFDI por 2,000

La renta gravable de estos contribuyentes, con la interpretación anterior, se determinaría de las siguientes maneras:

Nótese que los contribuyentes del RESICO pueden reducir erogaciones, según como está redactado el actual precepto, que no podrían serlo de acuerdo con la normativa para el RAEP.

Es preciso resaltar que la redacción del Artículo 113-G lleva a interpretar que los siguientes gastos puedan disminuirse de la renta gravable para efectos de la PTU, cuando no lo serían en otro régimen:

• Gastos sin CFDI
• Erogaciones sin limitante en cuanto a monto
• PTU distribuida

Cabe incluso señalar que resulta hasta redundante el último precepto de la norma, cuando indica que igualmente podrán disminuirse “los pagos que a su vez sean exentos para el trabajador en los términos del artículo 28, fracción XXX de esta Ley”, ya que, si todas las erogaciones (al margen de los dos requisitos solicitados a efectos del RESICO) puedes restarse para determinar la renta gravable ¿qué caso tiene aclarar que los pagos exentos al trabajador también pueden disminuirse?

Compras de activo fijo: fuerte golpe al PTU
Se añade que el Artículo 105 indica que las deducciones de inversiones deberán disminuirse en términos del Artículo 104, que a su vez refiere a la deducción de inversiones en términos del Título II en donde se desprende que la deducción de inversiones se hará por depreciación según los máximos permitidos.

En ese sentido, si el Artículo 113-G, para efectos del cálculo de la renta gravable, permite restar “el importe de […] la adquisición de bienes”, sin referir a ninguna limitante como las citadas previamente, se puede interpretar que el precepto permite reducir la compra de activo fijo en su totalidad, en el ejercicio en que fue pagado, al momento del cálculo del PTU.

Tomando el ejemplo anterior, si ambos sujetos compran mobiliario y equipo de oficina en 100,000 pesos, de acuerdo con la fracción III del Artículo 34 la depreciación será del 10% en el ejercicio.

Por lo tanto, el cálculo de la PTU sería de la siguiente forma:

Cabe señalar que este efecto únicamente se da en el primer ejercicio en donde ocurre el gasto. Para ilustrar, tomemos otro ejemplo: dos personas, una en RESICO y otra en RAEP, ingresos de 1,000,000 de pesos, gastos de 300,000 y una inversión de 200,000 deducible a una tasa de 10% (sin considerar efectos de actualización).

Como se ve, el contribuyente en el RESICO tendrá un beneficio significativo en el ejercicio en que se haga la erogación para efectos del cálculo de la PTU; sin embargo, durante los siguientes podrán tener un resultado marginalmente desfavorable en comparación con el contribuyente en RAEP.

Análisis
El diseño legislativo del cálculo de la renta gravable para efectos del cálculo de la PTU es deficiente e ignora los requisitos y restricciones de los diversos ordenamientos de la Ley del ISR.

Será pues necesario que se realicen las adecuaciones legislativas o que se efectúen las aclaraciones pertinentes a través de las reglas de carácter general.

Fuente: Fiscalia.com